Derecho fiscal
Facultades de comprobación del SAT: visitas, gabinete y revisiones electrónicas
Análisis profundo de visitas domiciliarias, revisiones de gabinete y revisiones electrónicas del SAT: qué puede hacer la autoridad, plazos, límites y acciones del despacho.
El mapa de poder que todo contador debe conocer antes de recibir a los visitadores
Cuando el SAT toca la puerta —física o digitalmente— el contador titular que no tiene el corpus normativo interiorizado pierde puntos desde el primer momento. Las facultades de comprobación no son un tema de examen profesional: son el campo de juego real en el que se decide si un crédito fiscal prospera o se desvanece. El CFF construye tres vías principales de fiscalización —visita domiciliaria, revisión de gabinete y revisión electrónica— con procedimientos, plazos y obligaciones asimétricas que el despacho debe conocer con la misma precisión con que conoce las tasas de retención.
El punto de partida es CFF art. 42, que enuncia el catálogo completo de herramientas disponibles para "comprobar que los contribuyentes, los responsables solidarios, los terceros con ellos relacionados, los asesores fiscales, las instituciones financieras […] han cumplido con las disposiciones fiscales y aduaneras y, en su caso, determinar las contribuciones omitidas o los créditos fiscales, así como para comprobar la comisión de delitos fiscales". La amplitud del sujeto pasivo —que incluye expresamente a asesores fiscales y figuras jurídicas como fideicomisos— obliga a que los despachos contables se asuman también como potenciales destinatarios de un acto de comprobación, no solo como representantes del contribuyente revisado.
Tres normas de arquitectura general gobiernan todo lo que sigue. Primera: las facultades pueden ejercerse "conjunta, indistinta o sucesivamente", y el inicio se computa desde "el primer acto que se notifique al contribuyente" (CFF art. 42, párrafo final de la enumeración). Segunda: la solicitud de datos para planear actos de fiscalización conforme a CFF art. 42-A no constituye el inicio del ejercicio de facultades, de modo que el contribuyente que recibe ese requerimiento previo no puede invocar caducidad ni plazos defensivos todavía. Tercera: las facultades de comprobación también habilitan a la autoridad para determinar la simulación de actos jurídicos exclusivamente para efectos fiscales, siempre que se trate de operaciones entre partes relacionadas y la determinación se funde, motive y declare en el propio acto de liquidación (CFF art. 42-B).
La visita domiciliaria: formalismo que protege y obliga en igual medida
La visita domiciliaria es el procedimiento más invasivo y, por eso mismo, el más reglamentado. CFF art. 44 fija las reglas de entrada: la visita se realiza en el lugar señalado en la orden; si al llegar los visitadores no está el visitado ni su representante, se deja citatorio para el día siguiente a hora determinada; si tampoco se atiende ese citatorio, la visita se inicia con quien se encuentre en el lugar. La norma es clara en su consecuencia práctica: no estar disponible no suspende la visita, solo la retrasa un día.
Tres situaciones de emergencia contempla el mismo artículo. Si existe "peligro de que el visitado se ausente o pueda realizar maniobras para impedir el inicio o desarrollo de la diligencia", los visitadores podrán proceder al aseguramiento de la contabilidad. Si se descubren bienes o mercancías cuya importación, tenencia o producción debiera haberse manifestado sin que se haya cumplido esa obligación, procede igualmente el aseguramiento de los bienes. La tercera: si el contribuyente presenta aviso de cambio de domicilio después de recibido el citatorio, la visita podrá llevarse a cabo tanto en el nuevo domicilio como en el anterior, sin que se requiera nueva orden ni ampliación. El despacho que asesora a un cliente en proceso de reubicación debe advertir esta contingencia con antelación.
Una vez iniciada la visita, CFF art. 45 impone al visitado la obligación de "permitir a los visitadores designados por las autoridades fiscales el acceso al lugar o lugares objeto de la misma, así como mantener a su disposición la contabilidad y demás papeles que acrediten el cumplimiento de las disposiciones fiscales". La norma alcanza a "discos, cintas o cualquier otro medio procesable de almacenamiento de datos". Cuando la contabilidad es electrónica, el visitado deberá poner a disposición "el equipo de cómputo y sus operadores, para que los auxilien en el desarrollo de la visita, así como entregar a la autoridad los archivos electrónicos en donde conste dicha contabilidad". Hay, sin embargo, un límite explícito: "en ningún caso las autoridades fiscales podrán recoger la contabilidad del visitado".
El desarrollo y documentación de la visita se rige por CFF art. 46. De cada visita se levanta acta circunstanciada en la que "se hará constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones que se hubieren conocido por los visitadores", y esos hechos "hacen prueba de la existencia de tales hechos o de las omisiones encontradas". La norma precisa qué entiende por circunstanciar: "detallar pormenorizadamente toda la información y documentación obtenida dentro de la visita domiciliaria, a través del análisis, la revisión, la comparación contra las disposiciones fiscales, así como la evaluación, estimación, apreciación, cálculo, ajuste y percepción, realizados por los visitadores, sin que se entienda en modo alguno que la acción de circunstanciar constituye valoración de pruebas". Esta distinción —circunstanciar no equivale a valorar— es un argumento de defensa que el despacho puede explotar ante imprecisiones formales del acta.
La fracción IV del mismo artículo regula el período de defensas previo al acta final: entre la última acta parcial y el acta final deben transcurrir cuando menos veinte días hábiles durante los cuales el contribuyente puede presentar documentos, libros o registros para desvirtuar los hechos u omisiones. Si la revisión abarca más de un ejercicio o fracción, ese plazo se amplía por quince días adicionales, siempre que el contribuyente presente aviso dentro del plazo inicial. Los hechos se tendrán por consentidos si el contribuyente no presenta la documentación ni señala el lugar en que se encuentran, "siempre que éste sea el domicilio fiscal o el lugar autorizado para llevar su contabilidad o no prueba que éstos se encuentran en poder de una autoridad".
Una adición de 2025 relevante: CFF art. 42 ahora autoriza expresamente el uso de "herramientas tecnológicas para generar de manera indistinta fotografías, audios o videos del desarrollo de las diligencias", cuya impresión o archivos servirán como prueba de las características del lugar, personas que participaron, hechos y omisiones. La autorización debe constar en la misma orden de visita.
Plazos máximos de conclusión y causales de suspensión
CFF art. 46-A establece la regla general: la visita domiciliaria y la revisión de gabinete deben concluir dentro de un plazo máximo de doce meses contado desde la notificación del inicio. El plazo se extiende a dieciocho meses para contribuyentes que integran el sistema financiero y para quienes apliquen el régimen previsto en el Título II, Capítulo VI de la Ley del ISR. Sube a dos años cuando la autoridad solicite información a autoridades fiscales o aduaneras de otro país, o cuando esté verificando obligaciones de precios de transferencia conforme a los artículos de la Ley del ISR referidos en el propio artículo.
El artículo enumera siete causales de suspensión de esos plazos: huelga que suspenda temporalmente el trabajo; fallecimiento del contribuyente hasta que se designe representante de la sucesión; desocupación del domicilio fiscal sin aviso de cambio o no localización del contribuyente; falta de atención al requerimiento de datos —con suspensión que no puede exceder de seis meses por requerimiento ni de un año acumulado—; reposición del procedimiento, con suspensión de hasta dos meses; caso fortuito o fuerza mayor publicado en el DOF; y solicitud de opinión favorable del órgano colegiado del artículo 5o-A, con suspensión de hasta dos meses. Adicionalmente, si el contribuyente interpone medios de defensa contra actos derivados de las facultades de comprobación, los plazos se suspenden desde la interposición hasta la resolución definitiva.
La consecuencia del vencimiento del plazo sin concluir la revisión es radical: la visita o revisión "se entenderá concluida en esa fecha, quedando sin efectos la orden y las actuaciones que de ella se derivaron". Para el despacho, llevar un registro preciso de las fechas de notificación, de cada causal de suspensión invocada por la autoridad y de los plazos restantes es, en términos prácticos, tan importante como la propia documentación fiscal del cliente.
La revisión de gabinete: el procedimiento sin visita física
Cuando la autoridad elige no presentarse físicamente, opera mediante la revisión de gabinete regulada en CFF art. 48. La solicitud se notifica al contribuyente conforme al artículo 134 del CFF e indica el lugar y el plazo para proporcionar informes o documentos. Los plazos para responder a requerimientos fuera de una visita se establecen en CFF art. 53: los libros y registros solicitados durante el curso de una visita se presentan de inmediato; los documentos que el contribuyente deba tener en su poder y se soliciten durante el desarrollo de una visita, en seis días; en los demás casos, en quince días. Estos plazos pueden ampliarse por las autoridades fiscales por diez días más "cuando se trate de informes cuyo contenido sea difícil de proporcionar o de difícil obtención".
El procedimiento de gabinete desemboca, cuando existen hallazgos, en un oficio de observaciones que "hará constar en forma circunstanciada los hechos u omisiones que se hubiesen conocido y entrañen incumplimiento de las disposiciones fiscales" (CFF art. 48, fracción IV). Notificado ese oficio, el contribuyente cuenta con veinte días para presentar documentos, libros o registros que desvirtúen los hechos, con la posibilidad de ampliar quince días más si la revisión abarca más de un ejercicio. "Se tendrán por consentidos los hechos u omisiones consignados en el oficio de observaciones, si en el plazo probatorio el contribuyente no presenta documentación comprobatoria que los desvirtúe." El silencio equivale a aceptación: este es el punto de mayor vulnerabilidad práctica en la gestión de una revisión de gabinete.
Si no hay observaciones, la autoridad comunicará la conclusión mediante oficio (CFF art. 48, fracción V). Si el contribuyente no corrige totalmente su situación ni desvirtúa los hechos, se emite la resolución determinando contribuciones omitidas (fracción IX). La reforma de 2025 amplió expresamente el alcance de lo que la autoridad puede requerir durante el ejercicio de sus facultades: "informes, datos, documentos, la contabilidad o parte de ella, así como información económica y financiera, con el orden, metodología y características, que permitan relacionar las operaciones, actos o actividades del contribuyente revisado, además de la relativa a las cuentas o cuentas bancarias abiertas a nombre del contribuyente" (CFF art. 48, párrafo final).
La revisión electrónica: velocidad, automatización y plazos comprimidos
La revisión electrónica, prevista en CFF art. 42, fracción IX, y desarrollada en CFF art. 53-B, opera íntegramente a través del buzón tributario y tiene una lógica radicalmente distinta: la autoridad ya tiene la información, la analiza, y comunica directamente sus conclusiones provisionales. El procedimiento inicia con una resolución provisional —a la que puede acompañarse un oficio de preliquidación cuando los hechos "sugieran el pago de algún crédito fiscal"— a la que el contribuyente debe responder en quince días siguientes a su notificación.
Si el contribuyente acepta los hechos e irregularidades y opta por corregir dentro de ese plazo, CFF art. 53-B establece un beneficio explícito: pago de "una multa equivalente al 20% de las contribuciones omitidas". Si opta por desvirtuar, la autoridad tiene diez días para analizar las pruebas y, si identifica elementos adicionales, puede emitir un segundo requerimiento —atendible en diez días— o solicitar información a un tercero, con cadena de plazos de diez días en cada etapa de notificación y respuesta. Concluidos todos los plazos, la autoridad cuenta con cuarenta días para emitir y notificar la resolución definitiva.
El plazo máximo para concluir todo el procedimiento de revisión electrónica es de seis meses contados desde la notificación de la resolución provisional, con excepción de materia de comercio exterior con compulsa internacional, caso en que el plazo no puede exceder de dos años. Las causales de suspensión son las mismas fracciones I, II, III, V y VI del artículo 46-A, más el supuesto de interposición de medios de defensa contemplado en el penúltimo párrafo de ese artículo. Un aspecto crítico: "concluidos los plazos otorgados a los contribuyentes para hacer valer lo que a su derecho convenga respecto de los hechos u omisiones dados a conocer durante el desarrollo de las facultades de comprobación a que se refiere la fracción IX del artículo 42", ese derecho se pierde. No hay prórroga silenciosa posible.
¿Qué diferencia práctica existe entre las tres modalidades para el contribuyente?
La visita domiciliaria expone al contribuyente a la presencia física de los visitadores, con capacidad de asegurar documentación e iniciar el procedimiento con quien esté presente si no comparece el titular. La revisión de gabinete se gestiona a distancia, pero exige la entrega proactiva de documentación dentro de plazos estrictos y coloca todo el peso probatorio en el contribuyente desde la notificación del oficio de observaciones. La revisión electrónica es la más ágil para la autoridad: parte de información que ya posee, opera enteramente en medios digitales, y sus plazos son significativamente más cortos que los de las otras dos modalidades.
Para el despacho, la diferencia operativa más relevante es la capacidad de reacción que cada modalidad exige. En la visita domiciliaria hay un procedimiento físico con múltiples actas parciales que genera oportunidades sucesivas de intervención. En gabinete, el oficio de observaciones concentra todo el debate en una sola ventana de veinte días. En la revisión electrónica, los plazos se cuentan desde la notificación en el buzón y no admiten extensión por falta de monitoreo: un buzón tributario sin revisión periódica puede hacer que el contribuyente pierda el derecho a manifestarse sin siquiera haberse enterado del inicio del procedimiento.
¿Puede la autoridad revisar ejercicios anteriores al que está siendo auditado?
Sí, dentro de condiciones específicas. CFF art. 42 establece que cuando en el ejercicio revisado se disminuyan pérdidas fiscales, se acrediten o compensen saldos a favor o pago de lo indebido, o se apliquen estímulos o subsidios fiscales, la autoridad "podrá requerir al contribuyente dentro del mismo acto de comprobación la documentación comprobatoria con la que acredite de manera fehaciente el origen y procedencia de dichos conceptos, según se trate, independientemente del ejercicio en que se hayan originado los mismos, sin que dicho requerimiento se considere como un nuevo acto de comprobación". El límite explícito es que "la revisión que de las pérdidas fiscales efectúen las autoridades fiscales sólo tendrá efectos para la determinación del resultado del ejercicio sujeto a revisión". Es una potestad de revisión con efecto acotado: la autoridad puede cuestionar el origen de una pérdida de un ejercicio anterior, pero solo para calcular su impacto en el ejercicio revisado, no para reliquidar el ejercicio en que se generó.
¿Qué obligaciones adicionales impone la reforma de 2025 sobre personas morales en revisión?
CFF art. 42 incorporó, con la reforma publicada el 7 de noviembre de 2025, una obligación de transparencia corporativa que el despacho debe gestionar desde el primer acto de comprobación: la autoridad requerirá al contribuyente persona moral para que en el primer acto en que comparezca proporcione "el nombre del presidente del consejo de administración, del administrador único y/o de la persona que tenga ese carácter en su órgano de dirección, su domicilio fiscal, su dirección de correo electrónico, teléfono y los medios de contacto que, en su caso, tengan habilitados en el Buzón Tributario". Adicionalmente, los contribuyentes están obligados a "mantener informada a la autoridad fiscal sobre cualquier cambio en los integrantes del referido órgano de dirección" y comunicarlo "en la siguiente actuación que realicen dentro de los referidos procedimientos de fiscalización". La consecuencia de no proporcionar esta información es que "se entenderá que no es su deseo ejercer el derecho" de ser informado sobre hechos u omisiones que puedan implicar incumplimiento. Esta presunción de renuncia por omisión es una trampa silenciosa: el despacho debe preparar ese expediente informativo antes de la primera comparecencia.
Acciones concretas para el despacho ante cualquier acto de comprobación
El análisis del corpus normativo permite construir una lista de verificación mínima no negociable para cualquier despacho que reciba —o anticipe— un acto de comprobación:
Al recibir la orden o primer acto. Verificar que la notificación cumple los requisitos formales del artículo 134 del CFF (no citable aquí, pero referenciado expresamente por CFF art. 48 fracciones I y VI). Registrar la fecha exacta de notificación para computar el plazo de doce meses de CFF art. 46-A. Identificar la modalidad: si es visita domiciliaria (CFF art. 42, fracción III), revisión de gabinete (fracción II) o revisión electrónica (fracción IX), porque los plazos defensivos son distintos en cada caso.
Durante la visita domiciliaria. Asegurarse de que estén presentes el visitado o su representante en la fecha del citatorio (CFF art. 44). Designar inmediatamente los dos testigos requeridos; la negativa no invalida la visita pero elimina la posibilidad de influir en la diligencia (CFF art. 44, fracción III). Jamás obstaculizar el acceso a la contabilidad —física o electrónica— ni a los equipos de cómputo (CFF art. 45); la resistencia no protege, solo agrava. Documentar cada acta parcial, verificando que los hechos circunstanciados sean precisos: esos hechos "hacen prueba de la existencia de tales hechos o de las omisiones encontradas" conforme a CFF art. 46, fracción I.
En el período entre última acta parcial y acta final. Presentar toda la documentación desvirtuante dentro del plazo de veinte días —o el ampliado— que otorga CFF art. 46, fracción IV. La presentación extemporánea convierte los hechos en consentidos. Si procede acceder a información confidencial de terceros comparables en materia de precios de transferencia, designar representantes dentro del plazo de quince días hábiles que fija CFF art. 46; el silencio equivale a consentir esa información.
En revisión electrónica. Monitoreo diario del buzón tributario sin excepción. Al recibir la resolución provisional de CFF art. 53-B, evaluar de inmediato con el contribuyente la opción de corrección —con la reducción de multa prevista— versus la ruta de desvirtuar, considerando que los plazos no admiten extensión y que los derechos no ejercidos en tiempo se pierden definitivamente. Registrar el inicio del cómputo de los seis meses para la conclusión del procedimiento.
En todo momento. Monitorear que ninguna de las causales de suspensión de CFF art. 46-A esté operando sin que la autoridad la haya notificado formalmente, especialmente la relativa a no atención de requerimientos: esa suspensión puede acumularse silenciosamente hasta un año y extender significativamente el período de revisión.
El contador titular que entiende estos mecanismos no solo protege mejor a sus clientes: convierte el conocimiento del procedimiento en una ventaja defensiva que, en muchos casos, vale más que cualquier argumento de fondo.